Материальные затраты: что включают в себя общехозяйственные расходы?

Бухучет
Валерий Петрусенко

Бухгалтер широкого профиля с 15-летним опытом. Сейчас уже на пенсии, чтобы не закиснуть изучаю, что изменилось в отрасли, собираю интересные мне материалы. Надеюсь, они будут полезны и вам в вашей работе — пока экономика работает, без бухгалтерии не обойтись.

Материальные затраты: что включают в себя общехозяйственные расходы?Материальные затраты — это вид расходов предприятия, которые используется для услуг производства и поддержания возможности производить товары (например, электричество, вода и др.). Также в счёт материальных расходов включаются издержки на приобретение сырья и вычеты НДС, которые требуется оплатить поставщикам или другим третьим лицам. Каждый вид расхода распределяется отдельным документом и проводится в соответствии с регламентированными нормами организации. Подсчёт материальных расходов может проводиться самостоятельно и вчитываться в себестоимость товара.

Материальные затраты в балансе — как это и что включает в себя, прямые материальные затраты, как рассчитать затраты, что входит

Особенности ведения бухучета подразумевают, что все фирмы вправе самостоятельно определять перечень затрат материального характера и отражать его в своей учетной политике. В бухучете предусмотрены счета с 20 по 29 для учета материальных затрат. В балансе строка 1210 предусмотрена специально для их отражения.

Поскольку список материальных издержек в бухучете все фирмы определяют сами, характерные черты учета таких расходов будут находиться в прямой зависимости от особенностей деятельности конкретной компании.

Единство подхода к их учету заключается лишь в том, что материальные издержки, представляя собой составляющую производственных издержек, учитываются на счетах с 20 по 29.

Общая формула расчета

Формула материальных затрат будет следующей:

Где:

  • Змат – расходы на материалы, которые требуются для осуществления производственного процесса;
  • Зтэ – расходы на энергию и ГСМ;
  • Зсип – издержки на приобретение и применение природного сырья;
  • Зстоп – стоимость услуг, исполненных сторонними фирмами;
  • НДСм – размер НДС, уплаченный поставщиком.

Материальные издержки в балансе

Рассмотрим унифицированные формы отчетов и установим, как найти материальные затраты в балансе.

Для учета материальных издержек в балансе не предусмотрено спец. строчки. Но, несмотря на это, в бухучете предусмотрено несколько счетов для их учета: 20, 21, 23, 25, 26 и 29.

Принято считать, что строчкой материальных издержек в балансе является строчка 1210.

Анализ материальных издержек

Материальные издержки являются одной из основных статей затрат любого производственного процесса. В связи с этим, они, как правило, находятся под тщательным контролем служащих отдела экономического планирования. Ведь мало осуществить расчет материальных затрат, важно еще и осуществить анализ полученных результатов.

Одним из основных коэффициентов, который рассчитывается с применением показателя материальных издержек является материалоемкость. Для ее расчета необходимо разделить материальные издержки на общую сумму издержек на изготовление товаров. Данный показатель отражает, сколько составляет доля материальных издержек в общей себестоимости товаров.

Другим подходом к определению материалоемкости является расчет доли материальных издержек в производстве продукции. В таком случае материалоемкость – это отношение материальных затрат к количеству изготовленных товаров в стоимостном или натуральном выражении.

Повышение данного показателя означает, что размер материальных издержек на один товар повысился, а прибыльности товаров снизилась. Именно поэтому управление материалоемкостью является ключом к уменьшению размера затрат и увеличению доходности производства.

Отдельно можно определить прибыль на 1 руб. материальных затрат. Сделать это можно по формуле:

Где:

  • Пмз – прибыль, которая приходится на один рубль материальных расходов;
  • П – доход от реализации товаров;
  • МЗ – размер расходов материального характера, которые были совершены для изготовления товаров.

Коэффициент материальных издержек

Коэффициент материальных затрат рассчитывается по формуле:

Где:

  • МЗф – фактические расходы материального характера;
  • МЗп – плановые показатели материальных расходов, которые рассчитаны на фактический объем изготовления продукции.

С сайта: https://okbuh.ru/buhgalteriya/materialnye-zatraty-formula

Материальные затраты и себестоимость продукции предприятия: учет, калькулирование, анализ, расчет, методы снижения

Материальные затраты занимают наибольший вес в производстве оптико-механической продукции (более 50%). Следовательно, значительные резервы снижения себестоимости продукции кроются именно в повышении эффективности материальных затрат.

Сказанным обусловлена актуальность и необходимость пересмотра методик учета материальных затрат и их калькулирования в себестоимости продукции на оптико-механических производствах республики.

Действующие ныне методики не дают информации не только о величине условно-постоянных материальных затрат в себестоимости конкретного оптико-механического изделия, но и об общей сумме материальных затрат в производстве, а также может способствовать сокрытию хищения материалов и их технологически необоснованному расходованию.

Учету материальных затрат в промышленности и их калькулированию в себестоимости промышленной продукции уделено достаточное внимание в соответствующей литературе.

Однако особенности организации учета материальных затрат и их калькулирования в себестоимости продукции, присущие отдельным подотраслям промышленности и обусловленные спецификой технологии не рассматриваются, что еще более актуализирует выбранную для исследования тему.

Учет затрат на соответствующих синтетических счетах (20: «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производства» и т.д.) на промышленных, в том числе и оптико-механических, предприятиях республики в настоящее время организован в разрезе калькуляционных статей, что обусловлено, главным образом, используемой методикой калькулирования себестоимости в изготавливаемой продукции.

Учет по элементам затрат на счетах бухгалтерского учета на промышленных предприятиях, как правило, не осуществляется. Величина экономических элементов определяется расчетным путем.

Выполнение указанных действий значительно повышает трудоемкость учетных работ. В связи с этим система учета затрат на производство должна быть организована таким образом, чтобы в ее рамках наряду с информацией о произведенных затратах на производство продукции в разрезе статей калькуляции, необходимой для калькулирования себестоимости продукции, формировались данные об осуществленных затратах в разрезе экономических элементов без выполнения дополнительных учетных работ. Для ее организации необходимо, чтобы состав и содержание статей калькуляции были гармонизированы с составом и содержанием экономических элементов.

  1. предоставлять информацию об условно-переменных и условно-постоянных материальных затратах в себестоимости произведенной продукции в разрезе их основных видов исходя из технологических особенностей производства;
  2. позволять формировать данные о величине экономического элемента «Материальные затраты» без осуществления дополнительных учетных работ.

Для выполнения указанных требований предлагается следующий состав статей материальных затрат оптико-механических предприятий республики для калькулирования себестоимости продукции:

А) основного производства:

  1. Условно-переменные материальные затраты основного производства.
  2. Условно-переменные материальные затраты вспомогательных производств.
  3. Условно-постоянные материальные затраты общепроизводственного назначения.
  4. Условно-постоянные материальные затраты общехозяйственного назначения.

Б) вспомогательного назначения:

  1. Условно-переменные материальные затраты вспомогательных производств.
  2. Условно-постоянные материальные затраты общепроизводственного назначения.
  3. Условно-постоянные материальные затраты общехозяйственного назначения.
  • введение аналитических счетов к использующимся на оптико-механических предприятиях субсчетам счета 10 «Материалы» в соответствии с разработанной классификацией материалов для рассматриваемой подотрасли;

Согласно предлагаемой методике условно-переменные материальные затраты на производство продукции непосредственно относятся в дебет первого субсчета счетов 20 «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производства» по соответствующим калькуляционным статьям.

Условно-постоянные материальные затраты общепроизводственного и общехозяйственного назначения предварительно собираются по дебету первого субсчета соответственно счету 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Условно-постоянные материальные затраты по функционированию вспомогательных производств могут сразу относиться в дебет первого субсчета счета 23 «Вспомогательные производства» по соответствующей калькуляционной статье.

Условно-постоянные материальные затраты, собранные по дебету первого субсчета счетов 15 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» распределяются между видами производимой продукции пропорционально условно-переменным затратам, собранным на субсчете 1 «Материальные затраты» по соответствующим калькуляционным статьям счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве», и относятся на указанные счета в разрезе выделенных статей материального характера.

Для распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, в том числе материальных затрат, между видами производимой основной и вспомогательной продукции рекомендуется составлять разработочную таблицу определения коэффициентов распределения по каждому субсчету и разработочную таблицу определения сумм общепроизводственных и общехозяйственных расходов в разрезе элементов, относимых на каждое изделие по подразделениям.

Материальные затраты вспомогательных производств, связанные с выполнением работ и оказанием услуг основным цехам предприятия, собранные на первом субсчете счета 23 «Вспомогательные производства» по соответствующим аналитическим счетам, распределяются между видами производимой продукции в разрезе подразделений пропорционально объему выполненных работ или оказанных услуг основным производствам с помощью специальных разработанных таблиц.

Учтенные с помощью описанной методики данные о материальных затратах являются основой для калькулирования себестоимости продукции.

Под калькулированием определенного вида затрат в себестоимости продукции понимается исчисление величины затрат, объединенных в группу по их экономическому содержанию и учитываемых на соответствующих статьях, в себестоимости продукции.

Следовательно, калькулирование материальных затрат в себестоимости продукции представляет собой исчисление величины материальных затрат в себестоимости продукции, учитываемых на соответствующих статьях материального характера.

Целесообразно выделить следующие этапы предварительного калькулирования материальных затрат в себестоимости оптико-механической продукции по нормам:

  • 1. Калькулирование условно-переменных материальных затрат по учетным ценам:
  • 1.1. Выделение слагаемых формирования нормы расхода каждого наименования материалов исходя из особенностей технологии производства на изготовление определенных входящих в состав единицы готовой продукции механических деталей.
  • 1.2. Расчет (при необходимости) в натуральных единицах измерения величины слагаемых формирования нормы расхода каждого наименования материалов на изготовление определенных входящих в состав единицы готовой продукции элементов.
  • 1.3. Определение в натуральных единицах измерения нормы расхода каждого наименования материалов на изготовление определенных входящих в состав единицы готовой продукции элементов (деталей, узлов, сборок и т.п.).
  • 1.4. Расчет в натуральных единицах измерения общей нормы расхода каждого наименования материалов на изготовление единицы определенного вида продукции.
  • 1.5. Определение в стоимостном выражении общей нормы расхода каждого наименования материалов на изготовление единицы определенного вида продукции.
  • 1.6. Исчисление в стоимостном выражении общей величины условно-переменных материальных затрат в нормативной себестоимости определенного вида продукции.
  • 2. Калькулирование условно-постоянных материальных затрат по учетным ценам:
  • 2.1. Расчет в стоимостном выражении условно-постоянных материальных затрат общепроизводственного назначения, включаемых в нормативную себестоимость определенного вида продукции по нормативу от условно-переменных затрат.
  • 2.2. Расчет в стоимостном выражении условно-постоянных материальных затрат общехозяйственного назначения, включаемых в нормативную себестоимость определенного вида продукции по нормативу от условно-переменных затрату.
  • 3. Расчет нормативных транспортно-заготовительных расходов, относящихся к соответствующей статье материальных затрат по учетным ценам с помощью нормативного процента указанных расходов.
  • 4. Обобщение произведенных расчетов и составление нормативной калькуляции в разрезе выделенных калькуляционных статей материальных затрат по нормам, действующим на начало периода.

Для калькулирования фактической себестоимости продукции, в частности, материальных затрат, рекомендован к внедрению в практику работы оптико-механических предприятий республики следующий состав калькуляций фактической себестоимости и сводных документов:

  1. Отчетная калькуляция подразделения по продукции, которая составляется в разрезе произведенных в отчетном периоде изделий и отражает ее фактическую себестоимость в части затрат соответствующего структурного подразделения в разрезе норм, изменений норм и отклонений от них.
  2. Сводная развернутая отчетная калькуляция по продукции, формируемая по каждому изделию, произведенному в отчетном периоде, в разрезе затрат по нормам, изменений норм и отклонений от норм с детализацией по подразделениям, участвующим в изготовлении данного вида продукции.
  3. Сводная отчетная калькуляция по продукции, которая обобщает информацию сводных развернутых отчетных калькуляций по продукции и отражает фактическую себестоимость изделий (в том числе нормативную себестоимость, изменения норм и отклонения от них) без детализации по подразделениям.
  4. Сводная отчетная калькуляция по подразделению, содержащая информацию о себестоимости произведенной подразделением продукции за отчетный период.
  5. Сводная отчетная калькуляция по предприятию, которая показывает себестоимость произведенной за отчетный период продукции и группирует информацию из сводных отчетных калькуляций по подразделениям субъекта хозяйствования.
  6. Ведомость учета затрат на производство продукции.
  • более обоснованному конструкторско-технологическими требованиями формированию норм расхода материалов и величины материальных затрат в себестоимости продукции;
  • усилению контроля за движением и использованием материалов в производстве;
  • повышению эффективности потребления материалов на производственные нужды для снижения себестоимости продукции.

С сайта: http://dengifinance.ru/materialnye-zatraty-i-sebestoimost/

Что относится к материальным затратам, материальные затраты это какие расходы, строка в балансе

Материальные расходы (затраты) занимают значительную часть расходов в хозяйственной деятельности предприятия. От их правильного исчисления зависит налогооблагаемая база по налогу на прибыль, а также при расчете «упрощенного» налога с объектом налогообложения «Доходы минус расходы». Перечень материальных затрат определен в главе 25 ст. 254 НК.

При обнаружении излишков в ходе инвентаризации, при полученном имуществе в результате демонтажа или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, при ремонте, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, стоимость материальных расходов считается как сумма дохода, полученного налогоплательщиком на основании.

При поступлении от поставщика вместе с материально-производственными запасами невозвратной тары, ее стоимость включается в сумму затрат на приобретение.

При поступлении от поставщика вместе с материально-производственными запасами возвратной тары, если ее цена включена в цену материалов, ее стоимость исключается из цены приобретения на сумму ее возможного использования.

Как определить возвратную и невозвратную тару? Условия тары и упаковки товара оговариваются в договорах поставки материалов.

Если налогоплательщик в качестве сырья, материалов, полуфабрикатов, запасных частей, комплектующих  и пр. расходов использует продукцию собственного производства, или если налогоплательщик в состав материальных затрат включает результаты работ, услуг, произведенных собственными силами, оценка этой продукции,  работ, услуг осуществляется  на основании  ст. 319 НК.

Сумма  материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материальных запасов, переданных в производство, но пока не использованных на конец месяца.

Как учитывать возвратные расходы? Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов.

Возвратные отходы — остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и пр.

С сайта: http://prednalog.ru/materialnyie-rashodyi-zatratyi-chto-vklyuchit-v-ih-sostav/

Статья 254 НК РФ. Материальные расходы

Стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально- производственных запасов.

Стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного безвозмездно, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении либо частичной ликвидации основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктами 8, 13 и 20 части второй статьи 250 настоящего Кодекса.

Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с материально- производственными запасами, включена в цену этих ценностей, из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации.

Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально- производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение.

В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению. Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Комментарий к Ст. 254 Налогового кодекса

Материальные расходы регулируются статьей 254 НК РФ. При этом на практике налоговые органы оспаривают правомерность учета при определении налоговой базы почти каждого вида затрат, охватываемых данной статьей.

При применении подпункта 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ следует учитывать, что если материалы являются сырьем, то, соответственно, к затратам на них применяются нормы НК РФ, предусмотренные для учета материальных расходов, в частности, расходов на приобретение сырья.

Управление МНС России по г. Москве в письме от 15.09.2003 N 26-12/50798 разъяснило следующее.
При этом указанные выше прямые материальные расходы не могут учитываться для целей налогообложения прибыли в составе рекламных расходов (в том числе среди указанных в абз.

2 — 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ ненормируемых расходов), которые являются согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ и подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ косвенными прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией.

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 25.01.2008 N 20-12/005977 разъяснило порядок определения для целей исчисления налога на прибыль стоимости прямых материальных расходов в виде сырья и (или) материалов, используемых при производстве продукции (товаров).

Так, на основании пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

К материальным расходам можно отнести расходы организации на осуществление уничтожения тараканов, проводимое работниками сторонней организации на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели), либо на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Однако отметим, что данная норма Закона не указывает, что наличие тараканов в помещениях, занимаемых организацией, являет собой факт возможного вреда здоровью работников.

Минфин России считает, что услуги сторонней организации по дезинфекции помещений магазина от тараканов и мышей связаны с техническим обслуживанием основных средств, поэтому и расходы по оплате услуг по дезинфекции магазина можно учитывать при определении налоговой базы. Данная позиция изложена в письме Минфина России от 20.12.2004 N 03-03-02-04/1/91.

Помимо этого, в письмах Минфина России от 08. 07.2005 N 03-11-04/2/20, а также от 24. 04. 2008 N 03-11-04/2/77 высказана позиция, исходя из которой к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Также отметим, что в письмах от 27.01.2005 N 03-03-02-05/6 и от 20.12.2004 N 03-03-02-04/1/91 Минфин России указал, что в отношении указанных расходов следует применять подпункт 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Исходя из указанного, можно сделать вывод, что, даже несмотря на то, что законодательство не содержит норм, указывающих на обязанность работодателя проводить мероприятия по уничтожению тараканов в организациях, осуществляющих деятельность, не связанную, например, с производством продуктов питания и т.
Следует отметить, что в состав материальных расходов могут включаться расходы налогоплательщика-арендатора, который арендует помещение в здании, на чистку фасада здания.

Данный вывод можно сделать из следующего: нормами подпункт 6 пункт 1 статьи 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Из судебной практики следует: ФАС Московского округа, рассмотрев дело о доначислении налоговым органом сумм налогов, в том числе и налога на прибыль организаций, в отношении организации, которая, по мнению налогового органа, неправомерно учла при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы, понесенные на оплату мойки фасада здания, суд принял сторону налогоплательщика.

Своим Постановлением от 29. 05.2007, 01. 06. 2007 N КА-А40/4643-07 суд определил, что расходы, понесенные на оплату услуг по мытью окон, подлежат учету для целей налогообложения налогом на прибыль организаций; ФАС Поволжского округа, рассмотрев дело о доначислении налоговым органом сумм налога на прибыль организаций в отношении организации, которая, по мнению налогового органа, неправомерно учла для целей налогообложения прибыли расходы, понесенные на мойку фасада, принял сторону налогоплательщика, в своем Постановлении от 03. 03.

Исходя из указанного выше, можно сделать вывод, что организация имеет право учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы на оплату услуг по мойке фасада, если факт наличия и размер данных расходов подтверждается документально.

В правоприменительной практике имеют место ситуации, в которых организация для осуществления своей деятельности может использовать автомобиль, в отношении которого Минтрансом России не установлены нормы расхода топлива.

При таких обстоятельствах в течение периода, пока специализированная организация не разработает нормы расхода топлива на указанный автомобиль, организация налогоплательщик может учитывать расходы на ГСМ в составе материальных расходов в размере, указанном в технической документации на автомобиль.

Данный вывод можно сделать из следующего.

Исходя из положений подпункта 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, установлено, что к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

В письме финансового ведомства от 10.06. 2011 N 03-03-06/4/67 отмечено, что организация может учитывать расходы на приобретение горюче-смазочных материалов либо в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ в составе материальных расходов, либо согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, как расходы на содержание служебного транспорта в зависимости от назначения используемого транспорта.

В поименованном выше письме имеются разъяснения, исходя из которых следует, что если Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив для соответствующей автомобильной техники, то руководитель организации может ввести в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике.

До принятия приказа организации, утверждающего нормы, разработанные в установленном порядке, налогоплательщик может руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

Соответственно, расходы на топливо могут быть учтены в составе как материальных расходов в соответствии с нормами подпункта 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, так и прочих расходов в соответствии с нормами подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Если по условиям заключенного между организациями договора организация-исполнитель осуществляет обслуживание помещений заказчика, в том числе снабжение электроэнергией, при этом исполнитель сам является абонентом организации, осуществляющей снабжение электроэнергией, и электроснабжающая организация не изъявила согласие на передачу электроэнергии исполнителем заказчику, то в соответствии с позицией налоговых органов, расходы на снабжение электроэнергией не учитываются для целей налогообложения прибыли налогоплательщика. Данная позиция изложена в письме Управления ФНС России.

Однако в судебной практике имеется противоположная позиция.

Так, Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 06.11.2009 N 09АП-15238/2009-АК определил, что вне зависимости от возможной квалификации гражданско-правового договора как незаключенного или недействительного, если расходы по платежам за электроэнергию соответствуют указанным критериям гл. 25 НК РФ, данные расходы учитываются при налогообложении налогом на прибыль.

В хозяйственной деятельности возникают ситуации, когда производители наносят стикеры (наклейки) на свою продукцию, помимо установленных законом наклеек, в частности марками и знаками, которые указывают на подлинность продукции.

Суть дела.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки организации по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов налоговым органом было вынесено решение о привлечении организации к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислении налогов и начислении соответствующих сумм пеней.

Решением вышестоящего налогового органа решение утверждено.

Между организацией и государственным предприятием был заключен договор об изготовлении предприятием для организации на основании заявок наклеек круглой формы диаметром со штрихкодовой информацией: штриховой код, уникальный номер, дата розлива и вид продукции. На наклейке расположен восьмиконечный солярный знак, нанесенный термокраской.

Затраты на приобретение наклеек были учтены организацией в составе расходов по налогу на прибыль на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ как расходы на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров.

Позиция суда.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, — полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей предпринимательской деятельности, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Обосновывая правомерность признания для целей налогообложения расходов на приобретение наклеек со штрихкодовой информацией, организация ссылалась на реализацию собственной программы обеспечения качества производимой им продукции и продвижения ее на рынке, поскольку штрихкодовая информация свидетельствует о качестве каждой единицы продукции, гарантирует право потребителя на безопасность товара, защищает его от приобретения нелегальной алкогольной продукции.

При этом указанные цели достигались организацией при осуществлении минимальных расходов, так как, по его утверждению, удорожание себестоимости одной единицы алкогольной продукции в связи с затратами на изготовление штрихкодовой наклейки составило незначительную сумму.

Обосновывая оправданность понесенных расходов, организация также указывала, что решение о маркировке каждой единицы алкогольной продукции штрихкодовой наклейкой было принято ей с учетом рекомендаций консультативно-экспертного совета по вопросам государственного регулирования производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции по субъекту Российской Федерации.

Рекомендации были даны организациям-производителям и организациям оптовой торговли в целях проверки и обеспечения гарантий качества производимой и завозимой в субъект Российской Федерации алкогольной продукции.

В соответствии с пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12. 10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В ходе рассмотрения дела суды не признали, что спорные расходы произведены организацией вне связи с осуществлением им реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Довод организации о том, что оценка судами действий по нанесению наклейки, содержащей штриховой код, с точки зрения законодательства о производстве и обороте этилового спирта и спиртосодержащей продукции не имеет правового значения для решения вопроса об экономической оправданности спорных расходов, понесенных налогоплательщиком в процессе осуществления своей предпринимательской деятельности, обоснован.

С учетом производственной направленности указанных расходов и их связи с осуществлением деятельности по извлечению прибыли (пункт 1 статьи 252 НК РФ) отсутствуют правовые основания для отказа в признании таких расходов в качестве экономически оправданных и обоснованных.

Много вопросов возникает и при учете в целях налогообложения расходов на специальную и форменную одежду.

Прежде всего, следует отличать эти два вида одежды.

В отличие от специальной одежды предназначение форменной одежды состоит не в предотвращении или уменьшении воздействия на работников вредных и (или) опасных производственных факторов, а также не в защите от загрязнения. Форменная одежда предназначена содержать и доводить до сведения потребителей наглядную информацию о принадлежности работника к конкретной организации.

Поэтому форменная одежда должна быть выполнена в единой цветовой гамме и содержать товарный знак или логотип фирмы, ее символику. Причем товарный знак (логотип, символика) должен быть нанесен непосредственно на одежду, а не содержаться на значке, галстуке или косынке или жилете.

Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 01.11.2005 N 03-03-04/2/99.

Расходы на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты указаны в подпункте 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ, в то время как затраты на приобретение форменной одежды — в пункте 5 статьи 255 НК РФ, относящемся к расходам на оплату труда.

В письме Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/143 указано, что Правила обеспечения работников спецодеждой, спецобувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Приказом Минздравсоцразвития России от 01.06.2009 N 290н.

Таким образом, если опасные условия труда подтверждены аттестацией рабочих мест, а специальная одежда и иные средства индивидуальной защиты выдаются работникам по нормам, предусмотренным действующим законодательством, или по повышенным нормам, которые улучшают защиту работников по сравнению с типовыми нормами, то расходы на выдачу таких средств индивидуальной защиты могут быть учтены в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли.

Пример.

С 1 июля 2002 г. ОСТ 10 286-2001 «Санитарная одежда для работников АПК. Нормы обеспечения. Правила применения и эксплуатации» (далее — ОСТ 10 286-2001). Указанный Стандарт распространяется на санитарную одежду, обувь и санитарные принадлежности для работников организаций и предприятий, занимающихся в том числе производством пищевых продуктов и напитков. ОСТ 10 286-2001 является обязательным для исполнения на предприятиях и в организациях, занимающихся производством и переработкой сельскохозяйственной продукции, выпуском и реализацией пищевых продуктов, независимо от форм их собственности и организационно-правовых форм, вида деятельности и ведомственной принадлежности.

Пункт 3. 1 ОСТ 10 286-2001 определяет, что законы Российской Федерации и нормативные документы, в которых изложены требования по обеспечению работников предприятий специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, распространяют свое действие и на выдачу санитарной одежды, обуви и санитарных принадлежностей. Работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, бесплатно выдаются сертифицированные специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты, включая санитарную одежду, обувь и санитарные принадлежности (пункт 3. 2 ОСТ 10 286-2001). Приобретение санитарной одежды, обуви и санитарных принадлежностей и обеспечение ими работников, в соответствии с требованиями охраны труда, производятся за счет средств работодателя (пункт 3.

Таким образом, санитарную одежду, применение которой работниками организации предусмотрено ОСТ 10 286-2001, в целях налогообложения прибыли следует рассматривать как специальную одежду.

Согласно пункту 4.5 ОСТ 10 286-2001 санитарная одежда должна быть изготовлена из тканей, выдерживающих многократную стирку и обезвреживание, или материалов одноразового применения.

На основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика в том числе на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом.

Учитывая изложенное, если использование одноразовой санитарной одежды (средств индивидуальной защиты, таких как бахилы, шапочки, фартуки, перчатки) предусмотрено ОСТ 10 286-2001, организация может учитывать расходы по ее приобретению при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/467.

Судебная практика придерживается подхода, согласно которому затраты, связанные со стоимостью форменной одежды работников, признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, в случае, если обязанность работодателя по оплате расходов на приобретение такой одежды зафиксирована в трудовом или коллективном договоре и только если форменная одежда передается в собственность работника.

Как разъясняет в письме от 23.04.2007 N 03-04-06-01/128 Минфин России, расходы, связанные с приобретением специальной одежды, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов в полной сумме по мере передачи ее в пользование работникам в соответствии с нормами бесплатной выдачи специальной одежды, установленными на предприятии.

Следует отметить, что данная норма содержит открытый перечень имущества, которое можно отнести к материальным расходам. Следовательно, в каждой конкретной ситуации у налогоплательщика есть возможность доказать, что затраты на приобретение имущества, соответствующие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ, учитываются в составе материальных расходов.

Например, такая ситуация характерна для расходов на приобретение запасных частей, необходимых для ремонта основных средств.

Суды указывают, что подобное имущество учитывается в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 N А05-17287/2005-31 и от 04.05.2006 N А26-3346/2005-210).

Вопросы на практике вызывает и учет расходов на энергию, в частности, арендаторами помещений.

Позиция, согласно которой затраты арендатора на потребляемую энергию относятся к материальным расходам, в настоящее время не применяется.

Ранее такая позиция была рекомендована как Минфином России, который в письме от 07. 07.2005 N 03-03-04/2/21 указывал, что расходы на приобретение электрической энергии, топлива, воды, необходимые для эксплуатации лизингового имущества (при условии его использования в производственной деятельности), даже если это лизинговое имущество не находится в собственности лизингополучателя, относятся к его материальным расходам, так и налоговыми органами (см. Управления ФНС России по г. Москве от 26. 06.

Налогоплательщикам следует учитывать, что в составе материальных расходов потери от недостачи товаров в пределах норм естественной убыли при отсутствии утвержденных норм не учитываются.

Как отмечено в письме Управления ФНС России по г. Москве от 30.07.2010 N 16-15/080278@, положениями НК РФ не предусмотрено отнесение к материальным расходам потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, определяемых в порядке, установленном локальными актами налогоплательщика.

В случае если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не может отнести к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке данных товарно-материальных ценностей.
Также суды, ссылаясь на Определение КС РФ от 09.04.2002 N 68-О, указывают, что отсутствие норм естественной убыли, утвержденных в порядке, который установлен Правительством РФ, не может быть основанием для отказа в признании расходов (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15)).

ФАС Московского округа в Постановлении от 27. 04. 2010 N КА-А40/2005-10 признал обоснованной позицию налогового органа. По его мнению, затраты на бутылку, клей, этикетки, крышки для укупорки являются материальными затратами, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, поэтому обоснованно отнесены налоговым органом к прямым расходам.

Ссылаясь на Государственные стандарты Российской Федерации Р 51149-98 «Продукты винодельческой промышленности. Упаковка, маркировка, транспортирование и хранение» и Р 52194-2003 «Водки и водки особые. Изделия ликеро-водочные. Упаковка, маркировка, транспортирование и хранение», суд пришел к выводу, что бутылка, этикетки, клей, крышки для укупорки являются изделиями, необходимыми для упаковки продукции, и входят в состав технических требований для приготовления алкогольной продукции.

Изучение судебно-арбитражной практики показало, что при разрешении аналогичных споров отсутствует единообразие в толковании и применении арбитражными судами подпункта 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Вина, водки и прочие спиртные напитки выпускаются разлитыми в стеклянные бутылки с нанесенной маркировкой, снабженные колпачками (пробками) соответствующих типов; готовый вид продукция принимает в результате последовательного прохождения стадий производства, на каждой из которых товар дополняется указанными необходимыми составляющими деталями.

В готовом виде продукция налогоплательщика представляет собой стеклянную бутылку, содержащую соответствующий напиток, с нанесенной на ней посредством приклеивания маркировкой (этикеткой), снабженную колпачком или пробкой определенных типов.

Таким образом, затраты на приобретение материалов, используемых для производства указанной продукции, относятся к прямым расходам, поименованным в подпункте 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Следовательно, у судов не имелось оснований для удовлетворения требования налогоплательщика по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль вследствие отнесения затрат на приобретение изделий: бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки — к прямым расходам.

ВАС РФ в Определении от 22.11.2010 N ВАС-8398/10 указал, что вопрос о квалификации расходов на приобретение бутылок, клея, этикеток, колпачков являлся предметом рассмотрения Президиума ВАС РФ. Правовая позиция о необходимости квалификации рассматриваемых расходов в качестве прямых была сформирована Президиумом ВАС РФ в указанном Постановлении.

При применении подпункта 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ следует иметь в виду следующее.

В письме Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61 разъяснено, что нормами статьи 254 НК РФ не предусмотрено ограничений по учету расходов на ГСМ при исчислении налога на прибыль.

В то же время расходы должны соответствовать критериям, указанным в статье 252 НК РФ, в частности, должны быть обоснованы. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте установлены Методическими рекомендациями «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте», введенными в действие распоряжением Министерства транспорта Российской Федерации4.

В соответствии с пунктом 6 указанных Методических рекомендаций для моделей, марок и модификаций автомобильной техники, на которую Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив, руководители местных администраций регионов и организаций могут вводить в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике.

Таким образом, при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик может учитывать Методические рекомендации «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте», введенные в действие распоряжением Министерства транспорта Российской Федерации.

Как следует из письма, рассмотренного Минфином России, в целях введения в действие приказом организации норм расхода топлив в отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлив и смазочных материалов не утверждены, налогоплательщиком подана заявка в научную специализированную организацию на разработку таких норм.

Как указало финансовое ведомство, до принятия приказа организации, утверждающего нормы, разработанные в установленном порядке, налогоплательщик может руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

ФНС России в письме от 16. 07. 2010 N ШС-37-3/6848 пришло к выводу, что формы первичной документации для учета работы автомобильного транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11. 1997 N 78.

Установленные указанным документом формы первичных учетных документов по учету работы транспортных средств (N ЭСМ-2 «Путевой лист строительной машины», N 3 «Путевой лист легкового автомобиля», N 3 спец. Путевой лист специального автомобиля», N 4-С «Путевой лист грузового автомобиля» и др.

Показатели спидометра используются для определения (подтверждения) пробега автомобиля, который по совокупности с данными о потреблении топлива напрямую определяет расчетную величину израсходованного топлива.

Стоимость топлива, использованного в отчетном периоде для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов.

В случаях если показания спидометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода спидометра из строя), то данное обстоятельство должно быть задокументировано и соответствующим образом отражено в поле «Показания спидометра» соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, в частности объективно (результаты измерений) отражающими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром.

Для признания таких документов первичными для принятия их данных в целях налогового учета они должны иметь обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Федерального закона от 21. 11. 1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Факты начала использования приборов после их ремонта также требуют документирования с отражением начального значения показателя спидометра.

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 07.07.2008 N 20-12/064123.2 указало, что Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте.

Формы путевых листов, предусмотренные Постановлением N 78, в обязательном порядке применяются специализированными и автотранспортными организациями.

Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы в виде горюче-смазочных материалов, в которых должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Кроме того, самостоятельно разработанная форма путевого листа в обязательном порядке должна содержать также информацию о месте следования автомобиля. Такие данные необходимы при использовании сотрудниками организации личного автомобиля в служебных целях.

Путевой лист, не содержащий в составе реквизитов информации о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горюче-смазочных материалов.

При этом первичные документы составляются так, чтобы можно было судить об обоснованности произведенных расходов на приобретение горюче-смазочных материалов.

Данный порядок не зависит от того, какие автотранспортные средства (собственные или арендованные) использует налогоплательщик в своей производственной деятельности.

Если организация использует самостоятельно разработанную форму путевого листа, она должна быть приведена в учетной политике.

В письме Управления ФНС России по г. Москве от 08.06.2010 N 16-15/060621@ разъяснено, что расходы субабонента в виде коммунальных платежей должны быть документально подтверждены актами оказанных услуг с расчетами коммунальных платежей, составленными на основании счетов водо- и энергоснабжающих предприятий, отражающих поставку энергии (воды).
При применении подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ следует иметь в виду следующее.

Затраты на доставку товаров до покупателя поставщик вправе учесть в составе расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В письме Минфина России от 17.11. 2006 N 03-03-04/1/770 указано, что в том случае, если организация осуществляет поставку покупателям товаров собственного производства и включает согласно условиям договора поставки стоимость доставки в цену товара, то расходы по оплате услуг транспортных организаций, которые непосредственно осуществляют перевозку (доставку) данных товаров, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и уменьшают полученные налогоплательщиком доходы в общем порядке.

Аналогичный вывод изложен в Постановлении ФАС Уральского округа от 21.09.2009 N Ф09-6413/08-С3.

Минфином России в письме от 22.09.2010 N 03-03-06/1/605 разъяснено, что расходы, понесенные в связи с доставкой транспортной компанией информационных материалов, полученных налогоплательщиком безвозмездно во время участия в выставке, могут быть включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

При применении подпункта 7 пункта 1 статьи 254 НК РФ следует учитывать следующее.

В письме Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/1/265 указано, что к материальным расходам в целях налогообложения прибыли относится только плата за сброс загрязняющих веществ в сточных водах абонента в пределах нормативов водоотведения по качеству сточных вод.

Однако ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 23. 05. 2007 N Ф04-2900/2007(34141-А03-25), N Ф04-2900/2007(34476-А03-25) указал, что существенным условием договора энергоснабжения, заключаемого абонентом (заказчиком) с организацией водопроводно-канализационного хозяйства, являются платежи за сверхлимитное водопотребление и превышение норматива сброса сточных вод и загрязняющих веществ.

Как следует из материалов дела, между обществом и учреждением заключен договор на отпуск питьевой воды и прием сточных вод, в пункт 4. 5 которого предусмотрена плата общества за сброс сточных вод и загрязняющих веществ с превышением лимитов водоотведения. К материальным расходам относятся согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 254 НК РФ расходы на приобретение услуг сторонних организаций по очистке сточных вод, в связи с чем спорная сумма, как правомерно указано судом, является платой за услуги, оказанные сторонней организацией, по приему и очистке сточных вод, и законом прямо предусмотрена возможность отнесения этих расходов к уменьшающим налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абзаце 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ.

Учитывая изложенное, при реализации или списании в производство в 2010 г. имущества, выявленного в ходе инвентаризации и оприходованного до 2010 г., налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму рыночной стоимости указанного имущества, по которой оно было принято к учету.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

Таким образом, с 01.01.2010 в целях исчисления налога на прибыль выручка от реализации излишков товаров, выявленных в ходе инвентаризации в торговом зале, уменьшается на сумму, учтенную в составе внереализационных доходов.

Минфин России в письме от 14.10.2010 N 03-03-06/1/647 отметил, что положения статьи 254 НК РФ не предусматривают включение в состав материальных расходов стоимости материально-производственных запасов, полученных при проведении технического обслуживания (текущего содержания) объектов основных средств.

Вместе с тем, по нашему мнению, ремонт и техническое обслуживание (текущее содержание) — это комплекс мероприятий, направленных на поддержание и (или) восстановление первоначальных эксплуатационных качеств объекта основных средств.

В этой связи считаем, что если материально-производственные запасы получены в ходе проведения комплекса мероприятий по ремонту и техническому обслуживанию (текущему содержанию) объектов основных средств, то стоимость указанного имущества при его дальнейшем использовании в производстве учитывается в составе материальных расходов в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 254 НК РФ.

В письме от 08.12.2010 N 03-03-06/1/764 Минфин России рассмотрел ситуацию, когда налогоплательщик использует в своей основной деятельности для обрешетки грузов материалы, уже бывшие в употреблении в качестве упаковки и полученные в результате разборки обрешетки с приходящими грузами.

Положения пункта 2 статьи 254 НК РФ на ситуацию, указанную в запросе, не распространяются, так как указанные материалы получены по отличным от указанных в пункте 2 статьи 254 НК РФ основаниям.

Положение пункта 2 статьи 254 НК РФ к материалам, полученным в результате разборки обрешетки с приходящими грузами, не применяется и стоимость таких материалов в составе расходов в целях налогообложения прибыли не учитывается.
При применении пункта 3 статьи 254 НК РФ необходимо учитывать следующее.

Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 18.02.2008 N 09АП-447/2008-АК рассмотрел ситуацию, что использованная налогоплательщиком тара является тарой одноразового использования, поскольку в силу своего состава ящики из гофрокартона гигроскопичны, впитывают находящуюся на поверхности мясных и колбасных изделий влагу, жир, запах.

Правомерность отнесения ящиков из гофрокартона к таре одноразового использования подтверждается Основными положениями по учету тары на предприятиях, производственных объединениях и организациях, утвержденными Минфином СССР 30. 09.1985 N 166, Санитарно-эпидемиологическими требованиями к организациям торговли и обороту в них продовольственного сырья и пищевых продуктов (СП 2. 3.6.

В силу пункта 162 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, тара однократного применения (бумажная, картонная, полиэтиленовая и др.) включается в себестоимость затаренной продукции и покупателем отдельно не оплачивается.

При включении тары в себестоимость готовой продукции необходимость ее выделения в товарных накладных ТОРГ-12 отсутствует, в связи с чем вывод налогового органа о допущенных налогоплательщиком нарушениях при оформлении первичных документов не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Ссылка налогового органа на положения статей 424, 485 ГК РФ о необходимости указания в договоре поставки товара в таре неправомерна, поскольку обязанность поставить товар в таре предусмотрена пунктом 1 статьи 481 ГК РФ.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу о правомерности отнесения налогоплательщиком в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, расходов на приобретение тары, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа в указанной части незаконным.

При применении пункта 4 статьи 254 НК РФ необходимо учитывать следующее.

Если в процессе производства конечной продукции (работ, услуг) у организации на определенном промежуточном этапе общего технологического процесса получается товарная продукция (работы, услуги), реализуемая (либо которую можно реализовать) на сторону, то расчет незавершенного производства ведется в отношении каждого вида промежуточной товарной продукции.

При этом стоимость продукции, потребляемой на последующих стадиях производства, принимается в оценке по прямым затратам.

Следует иметь в виду, что прямые расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, включаются в стоимость этой изготавливаемой продукции, причем их распределение по фазам производства осуществляется пропорционально доле сырья по каждой фазе производства. Для этого организация обязана обеспечить данные о количестве исходного сырья в единице производимой продукции на каждой фазе (этапе) производства.

В случае если организация занимается различными видами деятельности или выпускает различные виды продукции, то механизм распределения применяется в рамках производства каждого изделия. Таким образом, прямые расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, включаются в стоимость этой изготавливаемой продукции. В случае если производство каждого вида товарной продукции в рамках одного технологического процесса изготовления конечной продукции относится к различным сферам деятельности, к которым применяются различные способы оценки незавершенного производства, то налогоплательщик вправе использовать единый способ распределения прямых затрат, предложенный статьей 319 НК РФ, по собственному выбору.

Принципы оценки остатков готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции не зависят от отраслевой специфики налогоплательщика.

Учитывая изложенное, налогоплательщик обязан обеспечить формирование стоимости товарной продукции, изготавливаемой каждым цехом. При этом подобная стоимость формируется на основании только прямых расходов, относящихся к производству продукции этим цехом.

При этом если цех изготавливает полуфабрикаты, то их стоимость, в свою очередь, является прямыми расходами и включается в стоимость готовой продукции, изготавливаемой с применением указанных полуфабрикатов. В случае когда вспомогательное производство выполняет работы (оказывает услуги) для основного производства, их стоимость формируется также на основании прямых расходов, относящихся к деятельности этого цеха, но сама стоимость этих работ (услуг) является косвенными расходами и в стоимость изготавливаемой продукции (работ, услуг) основного производства не включается, а учитывается в составе косвенных расходов текущего периода.

В случае когда невозможно определить отнесение возникших у налогоплательщика прямых расходов к конкретному производственному процессу, направленному на изготовление данного вида продукции (выполнение работы, оказание услуги), налогоплательщик в своей учетной политике определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Такая позиция изложена в письме Управления МНС России по г. Москве от 23.10.2003 N 26-12/59541.

При применении пункта 6 статьи 254 НК РФ необходимо учитывать следующее.

Как разъяснил Минфин России в письме от 26.04.2010 N 03-03-06/4/49, в силу подпункта 2 пункта 6 статьи 254 НК РФ возвратные отходы, если эти отходы реализуются на сторону, оцениваются по цене реализации. При этом возвратные отходы следует оценивать исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ.

Таким образом, сумма материальных расходов может быть уменьшена на сумму возвратных отходов, определенных по рыночной стоимости. В случае реализации возвратных отходов на сторону выручка от реализации уменьшается на стоимость таких отходов, учтенную в налоговом учете. Полученная прибыль подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций.

Удовлетворяя требования налогоплательщика по эпизоду, касающемуся доначисления налога на прибыль, ВАС РФ в Определении от 11.11.2008 N 14037/08 исходил из того, что ловушечный продукт использовался в качестве полноценного сырья для производства нефтепродуктов.

Суд указал, что данное обстоятельство, в силу прямого указания пункта 6 статьи 254 НК РФ, исключает квалификацию ловушечного продукта в качестве возвратных отходов.
Вместе с тем, исследовав первичные документы — акты на оприходование отходов производства, судом установлено, что практически все отходы являются негабаритными, в связи с чем налогоплательщиком оценены в соответствии с ценами, установленными Единой номенклатурой учета марок сталей и сплавов по калькуляционным группам и цен на лом и отходы собственного производства, для негабаритных отходов, то есть по пониженной цене.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу о том, что налоговый орган, делая вывод о завышении суммы материальных расходов, не представил доказательства, свидетельствующие о том, каким образом в ходе проверки им учитывались возвратные отходы в разрезе «габаритные/негабаритные».

Согласно пункту 2 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов» разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов осуществляются:

Министерством здравоохранения и социального развития Российской Федерации — по лекарственным, дезинфекционным, дезинсекционным и дератизационным средствам;

Министерством регионального развития Российской Федерации — по цементу, кварцевому песку и другим строительным материалам;

Министерством сельского хозяйства Российской Федерации — по продукции растениеводства сельского хозяйства, животноводства, микробиологической, мясной, молочной, мукомольно-крупяной и другой пищевой продукции, кроме рыбной, комбикормам и препаратам, применяемым в ветеринарии;

Министерством энергетики Российской Федерации — по нефти, нефтепродуктам, каменному и бурому углям, торфу и горючим сланцам, альтернативным видам топлива;

Федеральным агентством по рыболовству — по рыбной продукции.

Однако многие нормы до настоящего времени не утверждены.

Позиция Минфина России и налоговых органов заключается в том, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ организации не могут отнести к материальным расходам потери от естественной убыли по категории материальных ценностей, для которой не утверждены соответствующие нормы, а следовательно, не могут учесть при расчете налога на прибыль.

Также единого мнения придерживаются Минфин России и налоговые органы относительно того, что применение самостоятельно разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли не предусмотрено (см., например, письма Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/471, Управления ФНС России по г. Москве от 17.11.2008 N 19-12/106707).

В арбитражной практике существуют противоположные выводы.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 01. 10.2009 N 03-03-06/1/634, норматив технологических потерь для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, определяется исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла.

Данный норматив может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом организации.

В письме Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/462 указано, что если фактическая величина технологических потерь превысит установленный организацией норматив, то сумма превышения не должна учитываться при исчислении налога на прибыль, поскольку сверхнормативные расходы не являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Пункт 8 статьи 254 НК РФ устанавливает 4 метода оценки, которые могут использоваться при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг).

При этом налоговые органы указывают, что применение более одного метода оценки материально-производственных запасов в налоговом учете противоречит налоговому законодательству (см., например, письмо Управления ФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7391).

В письме Управления ФНС России по г. Москве от 25.01. 2008 N 20-12/005962 указано, что в связи с переходом на автоматизированную систему учета организация не может в течение налогового периода изменить метод учета материально-производственных запасов в целях налогообложения прибыли.

То есть до конца года организация обязана применять установленный учетной политикой на текущий налоговый период метод оценки материально-производственных запасов.

С сайта: http://www.nalkod.ru/statia254

Оставить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *